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Real Decreto Ley 17/2018

Nota acerca del Real Decreto Ley 17/2018, por el que se modifica el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y la Ley del Impuesto sobre Sociedades [TRLITPAJD]. (Vigente desde el día siguiente de su publicación en el BOE: es decir, a partir del 10 de noviembre de 2018 – D.F. Tercera-).

Los efectos de la entrada en vigor de la norma pueden sintetizarse en los siguientes apartados:

  • Se establece que el sujeto pasivo de la cuota gradual de la modalidad actos jurídicos documentados – documentos notariales del ITPAJD, en las operaciones de constitución de préstamo con garantía hipotecaria será el prestamista.
  • Por otra parte, se establece que estarán exentas de cualquier modalidad del Impuesto las escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, con independencia de la naturaleza del prestamista, en las que el prestatario sea alguna de las personas o entidades citadas en el artículo 45.I.A) de la Ley del Impuesto (Administraciones Públicas, entidades sin fines lucrativos y otras establecidas en el apartado 45.I.A) de la Ley del Impuesto).
  • Finalmente, se prevé que la deuda del AJD no será deducible en el Impuesto sobre Sociedades del prestamista, en los supuestos en que éste tenga la doble condición de sujeto pasivo del IS y del ITPAJD por aplicación del segundo párrafo del artículo 29 de la Ley del Impuesto.
  • La norma tiene plenos e inmediatos efectos en el ámbito del ITP y AJD (tributo de devengo instantáneo) con ocasión de la realización de los hechos imponibles que tengan lugar después de la entrada en vigor del RDLey (10 de noviembre de 2018) y la modificación de la Ley del Impuesto de Sociedades surte efectos en los períodos impositivos iniciados a partir de la fecha de entrada en vigor de la Norma.

ENLACE … (Para más información):

I.- Dos son las modificaciones operadas en el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (TRLITPAJD, en adelante).

  1. 29: sujeto pasivo en la cuota gradual del IAJD (Documentos Notariales).

Se da nueva redacción al precepto, añadiendo un segundo párrafo:

«Artículo 29. Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.

Cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo al prestamista».

Comentarios:

  • La redacción del párrafo segundo del art. 29 del TR del ITP y AJD deviene bastante más restrictiva en cuanto a su ámbito de aplicación que el derogado párrafo 2 del artículo 68 del Reglamento del Impuesto. Como consecuencia, podrían plantearse numerosas dudas en cuanto a su alcance ya que el precepto, para cuya interpretación no debería caber la analogía, en virtud del artículo 14 de la Ley General Tributaria, únicamente refiere la atribución de la condición de sujeto pasivo respecto de los préstamos con garantía hipotecaria. Algunas de esas dudas pueden referirse a:
    • Créditos hipotecarios, técnicamente no son préstamos, aunque existe jurisprudencia que los ha equiparado a efectos de la aplicación de beneficios fiscales y por aplicación del art. 15 del TRLITPAJD y el artículo 25 del Reglamento, en sede de la modalidad de TPO, se equiparan a los préstamos.
    • Reconocimientos de deuda con garantía hipotecaria: en estos supuestos también podría entenderse aplicable el art. 29 de la Ley en su nueva redacción, en la medida en que, en sede de TPO, el art. 15 del TRLITPAJD y el art. 25 del Reglamento del Impuesto equiparan estos negocios jurídicos a los préstamos.
    • Préstamos/créditos con prenda sin desplazamiento inscribible en el Reg. de Bienes Muebles, si bien, con respecto a este negocio jurídico cabría la formalización mediante póliza, que evitaría el hecho imponible del AJD (párrafo 2º art. Tercero de la Ley de 16 de diciembre de 1954 sobre hipoteca mobiliaria y prenda sin desplazamiento de posesión).
  1. Modificación del art. 45.I del TR del ITP y AJD, relativo a exenciones.

Se añade el apartado 25 al artículo 45.I, inciso B), con la siguiente redacción:

«25. Las escrituras de préstamo con garantía hipotecaria en las que el prestatario sea alguna de las personas o entidades incluidas en la letra A) anterior.»

Se mantiene la exención subjetiva correspondiente a Administraciones Públicas, entidades sin fines lucrativos y otras establecidas en el apartado 45.I.A) de la Ley del Impuesto, aunque no sean sujetos pasivos como consecuencia del nuevo párrafo segundo del art. 29 del TR, por cuanto el prestamista puede aplicar la exención en AJD cuando el prestatario se encuentre entre dichas instituciones o entidades.

II.- Modificación de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.

La disposición adicional final primera del RDL, modifica el artículo 15 de la Ley del Impuesto de Sociedades, específicamente relativo a gastos no deducibles, añadiendo un nuevo supuesto, en forma inciso m) con la siguiente redacción:

«m) La deuda tributaria del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales, en los supuestos a que se refiere el párrafo segundo del artículo 29 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.»

En consecuencia, a partir de los períodos que se inicien después de la entrada en vigor del RDL, las entidades bancarias y, en general, quienes ostenten la doble condición de sujetos pasivos del IS y del ITPAJD no podrán deducir las cuotas que satisfagan por su condición de prestamistas con ocasión de la constitución de préstamos hipotecarios sujetos, para la determinación de la Base Imponible del Tributo.

III.- Comentario.

La derogación del segundo párrafo del artículo 68 del Reglamento del ITPAJD por parte de las tres sentencias de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (publicadas también en el BOE del 9 de noviembre de 2018), y la nueva redacción del artículo 29 de la Ley del Impuesto parecen resolver las dudas suscitadas en torno a la identificación del sujeto pasivo en AJD en las escrituras de préstamos hipotecarios.

Sin embargo, el contenido de esta reforma parcial de las dos Leyes Tributarias se instrumenta a través de Real Decreto Ley y está sometido, por tanto, a convalidación por la Cámara Baja y el Gobierno ha optado por no demorar la entrada en vigor de la Norma al momento de la convalidación parlamentaria, con el riesgo de inseguridad que ello conlleva.

Por otra parte, la atribución expresa de la condición de sujeto pasivo al prestamista en los préstamos con garantía hipotecaria no contribuirá a erradicar al debate abierto entorno a la compatibilidad de algunos aspectos del Tributo con la normativa Comunitaria (distintas Directivas establecen diferentes forma de exoneración de gravamen de las operaciones financieras) ni en cuanto a la verdadera naturaleza de la cuota gradual, que no es propiamente un impuesto (los préstamos y créditos, hipotecarios o no, quedan sujetos en la imposición indirecta a IVA o a TPO y resultan en último término exentos), sino una tasa adicional que sólo grava los préstamos concedidos por entidades de crédito y otros sujetos pasivos de IVA, en cuanto que susceptibles de inscripción en un Registro.

Precisamente los servicios públicos( y constitucionalmente protegidos) que prestan los Registros ya están sometidos a derechos arancelarios imprescriptibles, sobre los cuales vale la pena recordar que rige el denominado principio de Cobertura de gasto, de conformidad con lo dispuesto en el apartado 2 de la disposición adicional tercera de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos, según el cual, “los Aranceles se determinarán a un nivel que permita la cobertura de los gastos de funcionamiento y conservación de las oficinas en que se realicen las actividades o servicios de los funcionados, incluida su retribución profesional”.

Barcelona, noviembre de 2018.

 

Departamento Fiscal